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作者：王尤貴

經(jīng)過歷時(shí)近5年的局部地區(qū)漸進(jìn)試點(diǎn)，為應(yīng)對(duì)國(guó)際金融危機(jī)對(duì)我國(guó)的影響，自2009年1月1日起，我國(guó)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型，允許取得與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的設(shè)備的進(jìn)行稅額抵扣銷項(xiàng)稅額。消費(fèi)型增值稅對(duì)于刺激投資、帶動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)揮了重要的作用。但對(duì)融資租賃公司卻產(chǎn)生了負(fù)面影響，為此，租賃協(xié)會(huì)屈會(huì)長(zhǎng)奔波于財(cái)稅部門、接受媒體采訪、撰寫論文等，希望承租人能夠抵扣設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額。相對(duì)于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)融資租賃業(yè)發(fā)展落后，融資租賃業(yè)對(duì)于中小企業(yè)融資貢獻(xiàn)突出，政府必須扶持租賃業(yè)的發(fā)展。

筆者收集、分析了近年來發(fā)表在各種媒體的60多篇相關(guān)論文、調(diào)研了業(yè)界對(duì)融資租賃稅收政策的理解及各地稅收征管機(jī)關(guān)對(duì)執(zhí)行融資租賃稅收政策的把握。筆者發(fā)現(xiàn)，對(duì)于融資租賃稅收政策的理解，專家觀點(diǎn)不統(tǒng)一、業(yè)界觀點(diǎn)不統(tǒng)一、征管部門觀點(diǎn)不統(tǒng)一。所以，客觀系統(tǒng)解讀融資租賃公司涉稅政策意義重大。

一、消費(fèi)型增值稅對(duì)融資租賃公司影響

（一）弱化融資租賃公司的優(yōu)惠

融資租賃公司執(zhí)行差額營(yíng)業(yè)稅，實(shí)質(zhì)上為消費(fèi)型增值稅，比例稅率5%。與舊增值稅政策相比，低于一般納稅人稅率17%，稅基可以多扣除采購(gòu)設(shè)備實(shí)際成本。與小規(guī)模納稅人稅率接近4%或5%，但小規(guī)模納稅人不可以扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。

新增值稅政策下，低于仍一般納稅人稅率17%，稅基無優(yōu)惠，高于小規(guī)模納稅人稅率3%。相比較而言，融資租賃公司優(yōu)惠程度降低。

（二）從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的設(shè)備并承租人是繳納增值稅的融資租賃公司將受到嚴(yán)重影響

國(guó)稅函〔2000〕514號(hào)、國(guó)稅函〔2000〕909號(hào)規(guī)定：對(duì)經(jīng)對(duì)外貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)，與經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的內(nèi)資企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)同樣對(duì)待，按照融資租賃征收營(yíng)業(yè)稅；其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。

從事船舶、飛機(jī)等融資租賃公司，因承租人繳納營(yíng)業(yè)稅，不需要抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額，將不受增值稅改革的影響。

而從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的設(shè)備的融資租賃公司將受到嚴(yán)重影響，承租人繳納增值稅，需要抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，承租人從融資租賃公司只能取得營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。與非融資租賃公司相比，對(duì)租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方的融資租賃，從其他公司可以取得增值稅專用發(fā)票，在消費(fèi)型增值稅情況下，能抵扣銷項(xiàng)稅額，減少應(yīng)交增值稅額。增值稅價(jià)外稅負(fù)輕的事實(shí)，出于票據(jù)的稅收效果考慮，使承租人選擇其他公司，將使融資租賃公司在競(jìng)爭(zhēng)中處于劣勢(shì)地位。

二、融資租賃公司實(shí)務(wù)操作模式涉稅分析

（一）直接融資租賃

1. 實(shí)務(wù)操作方法

直接融資租賃業(yè)務(wù)中，采取出租人委托承租人購(gòu)買的方法，同時(shí)增加委托購(gòu)買協(xié)議書及貨款支付方式、出租人擁有租賃物所有權(quán)的相關(guān)承諾和確認(rèn)的法律文書。直接融資租賃，讓承租人代購(gòu)，取得增值稅票，并抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。融資租賃公司以合同、增值稅發(fā)票復(fù)印件或支付憑據(jù)等入賬。

2. 涉稅風(fēng)險(xiǎn)解析

（1）承租方的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額（不在不可抵扣之列）

①《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《內(nèi)蒙古東部地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍暫行辦法》的通知》（財(cái)稅[2008]94號(hào)）、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《中部地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍暫行辦法》的通知》（財(cái)稅[2007]75號(hào)）等試點(diǎn)時(shí)期文件都規(guī)定：通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國(guó)稅函[2000]514號(hào)）的規(guī)定繳納增值稅的。即規(guī)定：通過融資租賃公司采購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，非融資租賃公司采購(gòu)所有權(quán)轉(zhuǎn)移的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣。

但《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)#p##e#型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號(hào)）規(guī)定：上述試點(diǎn)時(shí)期文件作廢，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。本通知自2009年1月1日起執(zhí)行。即：試點(diǎn)時(shí)期的通過融資租賃公司采購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣規(guī)定已經(jīng)作廢。

② 《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第九條　納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。第十條　下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（四）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；（五）本條第（一）項(xiàng)至第（四）項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。

③財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》（[1994]財(cái)稅字第026號(hào)）第五條規(guī)定：“代購(gòu)貨物行為，凡同時(shí)具備以下條件的，不征收增值稅，不同時(shí)具備以下條件的，無論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均征收增值稅。（一）受托方不墊付資金；（二）銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；（三）受托方按照銷貨方實(shí)際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進(jìn)口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額）與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)。

④海關(guān)總署對(duì)此類問題的答復(fù)

關(guān)于通過融資租賃公司購(gòu)買的進(jìn)口設(shè)備增值稅發(fā)票抬頭能否直接開承租人的問題（2010-05-07）

問：我公司是經(jīng)國(guó)家商務(wù)部批準(zhǔn)的東莞唯一一家融資租賃公司，現(xiàn)在接受承租人的委托準(zhǔn)備從日本購(gòu)買一套價(jià)值5億日元的造紙?jiān)O(shè)備。我公司為設(shè)備購(gòu)買方和出租人。問題：1.設(shè)備到港后能否由承租人辦理報(bào)關(guān)的一切事務(wù)。2.海關(guān)增值稅發(fā)票的抬頭能否直接開承租人。因?yàn)槲夜緹o法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。需要說明的是，我公司在辦理國(guó)內(nèi)融資租賃業(yè)務(wù)時(shí)，增值稅發(fā)票是由供貨商直接開給承租人的，便于承租人抵扣。

答：海關(guān)增值稅單可同時(shí)打印經(jīng)營(yíng)單位與收貨方的名稱，若承租人為其中任一方均可持該發(fā)票進(jìn)行增值稅抵扣。

（2）出租方的營(yíng)業(yè)稅繳納（余額抵扣需要合法憑證）

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條　納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。但是，下列情形除外：（一）納稅人將承攬的運(yùn)輸業(yè)務(wù)分給其他單位或者個(gè)人的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位或者個(gè)人的運(yùn)輸費(fèi)用后的余額為營(yíng)業(yè)額；（二）納稅人從事旅游業(yè)務(wù)的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除替旅游者支付給其他單位或者個(gè)人的住宿費(fèi)、餐費(fèi)、交通費(fèi)、旅游景點(diǎn)門票和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)后的余額為營(yíng)業(yè)額；（三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；（四）外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，以賣出價(jià)減去買入價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額；（五）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他情形。

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第六條　納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關(guān)項(xiàng)目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，該項(xiàng)目金額不得扣除?！吨腥A人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十九條 條例第六條所稱符合國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：（一）支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款#p##e#項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā)票為合法有效憑證；（二）支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證；（三）支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明；（四）國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。

上海市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)本市《營(yíng)業(yè)稅差額征稅管理辦法》的通知（滬地稅貨[2010]28號(hào)）第四條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，根據(jù)稅法規(guī)定可按差額征稅的，憑合法有效憑證，在計(jì)算營(yíng)業(yè)額時(shí)扣除相關(guān)支付的款項(xiàng)后，按差額征稅。第五條  第四條所稱“合法有效憑證”，是指符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證。按以下情況確定：（一）支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā)票為合法有效憑證。（二）支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證。（三）對(duì)納稅人由于破產(chǎn)、債務(wù)、資金等原因，法院或其他執(zhí)法部門對(duì)其不動(dòng)產(chǎn)或土地進(jìn)行強(qiáng)制裁定抵償或法院委托拍賣行拍賣，且無法開具發(fā)票的，不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)入方可將法院裁定書、法院調(diào)解書、契稅完稅憑證以及拍賣成交確認(rèn)書視為合法有效的憑證。（四）支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的外匯支付憑證、簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明。